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    2015注冊會計師《會計》最新考點講解:第十章(1)

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      >>>>>2015年注冊會計師《會計》最新考點講解匯總

    第十章 所有者權(quán)益

    第一節(jié) 所有者權(quán)益核算的基本要求

      權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分

      【內(nèi)容導(dǎo)航】:

      (一)相關(guān)概念

      (二)權(quán)益工具與金融負(fù)債的基本原則

      (三)以外幣計價的配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證

      (四)或有結(jié)算條款

      (五)結(jié)算選擇權(quán)

      (六)合并財務(wù)報表中金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分

      (七)特殊金融工具的區(qū)分

      (八)發(fā)行金融工具的重分類

      (九)收益和庫存股

      【所屬章節(jié)】:

      本知識點屬于《會計》科目第十章所有者權(quán)益第一節(jié)所有者權(quán)益核算的基本要求的內(nèi)容。

      【知識點】:權(quán)益工具與金融負(fù)債的區(qū)分

      (一)相關(guān)概念

      1.金融工具

      金融工具,是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn),并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。

      分類:基本金融工具(債券、股票等);衍生金融工具(期貨、期權(quán)、互換等)。

      核算:企業(yè)發(fā)行金融工具,應(yīng)當(dāng)按照該金融工具的實質(zhì),以及金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義,在初始確認(rèn)時將該金融工具或其組成部分確認(rèn)為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。

      例如:股票是金融工具,發(fā)行方形成權(quán)益工具,購買方形成金融資產(chǎn);發(fā)行債券也是金融工具,發(fā)行方形成金融負(fù)債,購買方形成金融資產(chǎn)。

      2.金融負(fù)債

      金融負(fù)債是指企業(yè)的下列負(fù)債:

      (1)向其他單位交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù);

      (2)在潛在不利條件下,與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);

      (3)將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同義務(wù),企業(yè)根據(jù)該合同將交付非固定數(shù)量發(fā)行方的自身權(quán)益工具;

      (4)將來須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具的合同義務(wù),但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同義務(wù)除外。

      3.權(quán)益工具

      權(quán)益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。

      同時滿足下列條件的,發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將發(fā)行的金融工具分類為權(quán)益工具:

      (1)該金融工具不包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他方,或在潛在不利條件下與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù);

      (2)將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具的,如該金融工具為非衍生工具(如甲公司發(fā)行了一項無固定期限、能夠自主決定支付本息的可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股等),不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù);如為衍生工具(如認(rèn)股權(quán)證等),企業(yè)只能通過以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算該金融工具。

      (二)權(quán)益工具與金融負(fù)債的基本原則

    金融工具具有交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù),在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù) 金融負(fù)債
    金融工具沒有包括交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)給其他單位的合同義務(wù),也沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù) 權(quán)益工具
    須用或可用發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算 非衍生工具:不包括交付非固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的合同義務(wù) 權(quán)益工具
    衍生工具:只能通過交付固定數(shù)量的發(fā)行方自身權(quán)益工具換取固定的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)進(jìn)行結(jié)算

      1.是否存在無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)

      (1)如果企業(yè)不能無條件地避免以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項合同義務(wù),則該合同義務(wù)符合金融負(fù)債的定義。

      (2)如果企業(yè)能夠無條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn),則不構(gòu)成金融負(fù)債。

      【提示】以前實施分配的情況和未來實施分配的意向不影響權(quán)益工具和金融負(fù)債的劃分。

      2.是否通過交付固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算

      (1)基于自身權(quán)益工具的非衍生工具

      非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算:是現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的替代品,屬于金融負(fù)債。

      固定數(shù)量的自身權(quán)益工具結(jié)算:屬于權(quán)益工具。

      (2)基于自身權(quán)益工具的衍生工具

      固定換固定:權(quán)益工具

      其他:金融負(fù)債

      (三)以外幣計價的配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證

      符合固定換固定,應(yīng)分類為權(quán)益工具,但屬于范圍很窄的例外情況。

      (四)或有結(jié)算條款

      對于附有或有結(jié)算條款的金融工具,發(fā)行方不能無條件地避免交付現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算的,應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。

      有例外,如只有在發(fā)行方清算時,才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算等。

      (五)結(jié)算選擇權(quán)

      對于存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工具(例如,合同規(guī)定發(fā)行方或持有方能選擇以現(xiàn)金凈額或以發(fā)行股份交換現(xiàn)金等方式進(jìn)行結(jié)算的衍生工具),發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,但所有可供選擇的結(jié)算方式均表明該衍生工具應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為權(quán)益工具的除外。

      (六)合并財務(wù)報表中金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分

      在合并財務(wù)報表中對金融工具(或其組成部分)進(jìn)行分類時,企業(yè)應(yīng)考慮集團(tuán)成員和金融工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件,以確定集團(tuán)作為一個整體是否由于該工具而承擔(dān)了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù),或者承擔(dān)了以其他導(dǎo)致該工具分類為金做負(fù) 債的方式進(jìn)行結(jié)算的義務(wù)。

      (七)特殊金融工具的區(qū)分

      1.可回售工具

      可回售工具,是指根據(jù)合同約定,持有方有權(quán)將該工具回售給發(fā)行方以獲取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的權(quán)利,或者在未來某一不確定事項發(fā)生或者持有方死亡或退休時,自動回售給發(fā)行方的金融工具。

      符合金融負(fù)債定義,但同時具有下列特征的可回售工具,應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具:

      (1)賦予持有方在企業(yè)清算時按比例份額獲得該企業(yè)凈資產(chǎn)的權(quán)利

      (2)該工具所屬的類別次于其他所有工具類別,即該工具在歸屬于該類別前無須轉(zhuǎn)換為另一種工具,且在清算時對企業(yè)資產(chǎn)沒有優(yōu)先于其他工具的要求權(quán)

      (3)該類別的所有工具具有相同的特征(例如它們必須都具有可回售特征,并且用于計算回購或贖回價格的公式或其他方法都相同)

      (4)除了發(fā)行方應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購或贖回該工具的合同義務(wù)外,該工具不滿足金融負(fù)債定義中的任何其他特征;

      (5)該工具在存續(xù)期內(nèi)的預(yù)計現(xiàn)金流量總額,應(yīng)當(dāng)實質(zhì)上基于該工具存續(xù)期內(nèi)企業(yè)的損益、已確認(rèn)凈資產(chǎn)的變動、已確認(rèn)和未確認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值變動(不包括該工具的任何影響)。

      2.發(fā)行方僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具

      符合金融負(fù)債定義,但同時具有下列特征的發(fā)行方僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具,應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具:(1)賦予持有方在企業(yè)清算時按比例份額獲得該企業(yè)凈資產(chǎn)的權(quán)利;(2)該工具所屬的類別次于其他所有工具類別; (3)在次于其他所有類別的工具類別中,發(fā)行方對該類別中所有工具都應(yīng)當(dāng)在淸算時承擔(dān)按比例份額交付其凈資產(chǎn)的同等合同義務(wù)。

      3.特殊金融工具分類為權(quán)益工具的其他條件

      4.特殊金融工具在母公司合并財務(wù)報表中的處理

      子公司在個別財務(wù)報表中作為權(quán)益工具列報的特殊金融工具,在其母公司合并財務(wù)報表中對應(yīng)的少數(shù)股東權(quán)益部分,應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。

      (八)發(fā)行金融工具的重分類

      由于發(fā)行的金融工具原合同條款約定的條件或事項隨著時間的推移或經(jīng)濟環(huán)境的改變而發(fā)生變化,可能會導(dǎo)致已發(fā)行金融工具(含特殊金融工具)的重分類。

      (九)收益和庫存股

      1.利息、股利、利得或損失的處理

      (1)金融工具或其組成部分屬于金融負(fù)債

      計入當(dāng)期損益

      (2)金融工具或其組成部分屬于權(quán)益工具

      發(fā)行方應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益的變動處理

      2.庫存股

      回購自身權(quán)益工具(庫存股)支付的對價和交易費用,應(yīng)當(dāng)減少所有者權(quán)益,不得確認(rèn)金融資產(chǎn)。

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