全套講義：2014注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《審計(jì)》預(yù)習(xí)講義匯總

第三章 職業(yè)道德基本原則和概念框架

第一節(jié) 職業(yè)道德基本原則

　　一、誠信原則(理解掌握，教材P25-P26)

　　(一)基本要求(教材P25倒數(shù)第8行)

　　誠信原則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在所有的職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系中，保持正直和誠實(shí)，秉公處事、實(shí)事求是。

　　【知識(shí)點(diǎn)拓展1】發(fā)生牽連的含義

　　發(fā)生牽連是一個(gè)法律用語，針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)而言，發(fā)生牽連是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)有關(guān)審計(jì)客戶信息出具的審計(jì)報(bào)告或同意將其姓名與有關(guān)信息聯(lián)系在一起。

　　(二)誠信原則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得與有問題的信息發(fā)生牽連，如果發(fā)生牽連，則應(yīng)當(dāng)消除牽連。

　　【舉例說明1】ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2012年財(cái)務(wù)報(bào)表，如果A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)報(bào)告上簽名并蓋章，則表明其與該審計(jì)報(bào)告包含的信息發(fā)生牽連。

　　【舉例說明2】ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)上市公司甲公司2012年財(cái)務(wù)報(bào)表。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)甲公司2012年度存在顯失公允的重大關(guān)聯(lián)方交易，并確認(rèn)了2012年度的營業(yè)收入，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師提請(qǐng)甲公司管理層進(jìn)行營業(yè)收入調(diào)減并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中增加對(duì)該關(guān)聯(lián)方及其交易事項(xiàng)的披露，但遭到甲公司管理層拒絕。

　　A注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表存在嚴(yán)重誤導(dǎo)和重大遺漏的信息，如果甲公司要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)該事項(xiàng)不予考慮并出具無保留意見審計(jì)報(bào)告，則A注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能在該審計(jì)報(bào)告上簽字，否則A注冊(cè)會(huì)計(jì)師與存在嚴(yán)重誤導(dǎo)和重大遺漏的信息發(fā)生牽連。

　　如果A注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此問題進(jìn)行說明并出具了恰當(dāng)?shù)姆菬o保留意見審計(jì)報(bào)告，則沒有違反誠信原則。

　　(三)不得發(fā)生牽連的情形(重難點(diǎn)，精準(zhǔn)掌握)

　　1.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為審計(jì)客戶的業(yè)務(wù)報(bào)告、申報(bào)資料或者其他信息存在以下情況，則不得與這些有問題的信息發(fā)生牽連：

　　(1)含有嚴(yán)重虛假或誤導(dǎo)性的陳述;

　　(2)含有缺乏充分依據(jù)的陳述或信息;

　　(3)存在遺漏或含糊其辭的信息。

　　2.如果注意到已有問題的信息發(fā)生牽連，則應(yīng)當(dāng)采取措施消除牽連。

　　3. 如果對(duì)鑒證業(yè)務(wù)中有問題的信息出具了恰當(dāng)?shù)姆菢?biāo)準(zhǔn)業(yè)務(wù)報(bào)告，則不被視為違反誠信原則。

　　【例題1·多選題】ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的A注冊(cè)會(huì)計(jì)師是甲公司2012年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)項(xiàng)目合伙人。在對(duì)甲公司實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序時(shí)A注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)甲公司2012年財(cái)務(wù)報(bào)表確認(rèn)了虛假銷售事項(xiàng)。如果A注冊(cè)會(huì)計(jì)師采取了以下應(yīng)對(duì)措施，則不被視為違背了誠信原則的有( )。

　　A.要求甲公司管理層修改有問題信息

　　B.要求甲公司管理層調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表

　　C.在甲公司管理層拒絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議的情況下，出具了恰當(dāng)非無保留意見的審計(jì)報(bào)告

　　D.甲公司管理層拒絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議的情況下，出具了否定意見審計(jì)報(bào)告

　　【答案】ABC

　　【解析】甲公司存在虛假銷售屬于財(cái)務(wù)報(bào)表的特別風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，會(huì)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提請(qǐng)其調(diào)整和披露后應(yīng)當(dāng)運(yùn)用重要性原則考慮錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響程度考慮審計(jì)報(bào)告意見類型，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)錯(cuò)報(bào)事項(xiàng)不進(jìn)行重要性的判斷和評(píng)估直接出具否定意見審計(jì)報(bào)告不恰當(dāng)。

　　二、獨(dú)立性原則(理解掌握，教材P26)

　　(一)獨(dú)立性含義(教材P43)

　　獨(dú)立性包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性。

　　1.實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提出結(jié)論時(shí)不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。

　　2.形式上的獨(dú)立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個(gè)理性且掌握充分信息的第三方，在權(quán)衡所有相關(guān)事實(shí)和情況后，認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)徲?jì)項(xiàng)目組成員沒有損害誠信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。

　　(二)獨(dú)立性的總體要求

　　1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)從實(shí)質(zhì)上和形式上保持獨(dú)立性，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀性。

　　2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所在承辦審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)從整體層面和具體業(yè)務(wù)層面采取措施，以保持會(huì)計(jì)師事務(wù)所和項(xiàng)目組的獨(dú)立性。

　　(三)非鑒證業(yè)務(wù)與獨(dú)立性

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的業(yè)務(wù)分鑒證業(yè)務(wù)與非鑒證業(yè)務(wù)，許多非鑒證業(yè)務(wù)以客戶為唯一受益人，比如會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接的為某公司提供內(nèi)部審計(jì)服務(wù)，代為編制會(huì)計(jì)記錄或財(cái)務(wù)報(bào)表服務(wù)，代公司管理層招聘服務(wù)，為公司稅務(wù)服務(wù)等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供這些服務(wù)時(shí)不需要承擔(dān)對(duì)第三方報(bào)告的責(zé)任，不需要遵循獨(dú)立性原則。

　　【相關(guān)鏈接】教材P64-76，屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行的“非鑒證業(yè)務(wù)”。

　　【知識(shí)點(diǎn)拓展2】注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)范圍如下圖：

 

圖3-1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍

　　(四)非鑒證業(yè)務(wù)提供后對(duì)獨(dú)立性的影響

　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅為客戶提供非鑒證業(yè)務(wù)，則無需考慮獨(dú)立性原則。但是，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)為某一客戶提供了非鑒證業(yè)務(wù)，現(xiàn)在擬承接該客戶的鑒證業(yè)務(wù)(包括審計(jì)業(yè)務(wù)、審閱業(yè)務(wù)和其他鑒證業(yè)務(wù))，則需要分析已經(jīng)提供的非鑒證業(yè)務(wù)對(duì)擬承接的鑒證業(yè)務(wù)在獨(dú)立性原則要求方面構(gòu)成的不利影響。

　　【知識(shí)點(diǎn)拓展3】 ABC 會(huì)計(jì)師事務(wù)所自2005年以來一直為甲公司提供代編財(cái)務(wù)報(bào)表的專業(yè)服務(wù)，如果擬從2012年開始承接甲公司年報(bào)審計(jì)，則此前提供的代編財(cái)務(wù)報(bào)表的非鑒證業(yè)務(wù)對(duì)2012年財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)在獨(dú)立性的自我評(píng)價(jià)方面構(gòu)成了不利影響。依此類推：(4.6)

　　如果ABC事務(wù)所為乙公司提供內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的專業(yè)服務(wù)，則不能承接乙公司內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù);

　　如果ABC事務(wù)所為丙公司提供了計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)設(shè)計(jì)，則不能承接對(duì)丙公司計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)的鑒證服務(wù)。

　　三、保密原則(理解掌握，教材P27-P28)

　　(一)總體要求(教材P27)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)職業(yè)活動(dòng)中獲知的涉密信息保密，不得有下列行為：

　　1.未經(jīng)客戶授權(quán)或法律法規(guī)允許，向事務(wù)所以外的第三方披露所獲知的涉密信息;

　　2.利用自己所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。

　　(二)保密范圍(教材P27)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)其客戶、擬接受的客戶、受雇的工作單位、擬受雇的工作單位向其披露的涉密信息保密。

　　(三)無意泄密的對(duì)象(教材P27)

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在社會(huì)交往中應(yīng)當(dāng)履行保密義務(wù)，警惕無意中泄密的可能性，特別是警惕無意中向近親屬或關(guān)系密切的人員泄密的可能性。

　　【相關(guān)鏈接】“重難點(diǎn)精講” 之四的“近親屬的分類”。

　　四、近親屬的分類(教材P27)

　　【知識(shí)點(diǎn)拓展4】請(qǐng)對(duì)照教材內(nèi)容，以圖3-2的體系學(xué)習(xí)并掌握。

　　在對(duì)職業(yè)道德不利影響的識(shí)別和評(píng)價(jià)過程中常常涉及到“主要近親屬”(用A表示)和“其他近親屬”(用B表示)的關(guān)系判斷，圖3-2以審計(jì)項(xiàng)目組成員“CPA老王”為例來說明。

 

圖3-2 以CPA老王為例的“主要近親屬”和“其他近親屬”的關(guān)系圖

　　從圖3-2可以看出：

　　1.主要近親屬是指CPA老王的配偶、父母或子女，即圖3-2中的A1、A2、A3、A4、A5;

　　2.其他近親屬是指CPA老王的兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女，即圖3-2中B1、B2、B3、B4和B5。

　　【相關(guān)鏈接】在教材第四章第二節(jié)(P50-P54)經(jīng)濟(jì)利益對(duì)獨(dú)立性產(chǎn)生不利影響的情形中，明確地將區(qū)分審計(jì)項(xiàng)目組主要近親屬和其他近親屬來討論對(duì)獨(dú)立性的影響，對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目組成員的主要近親屬來說，獨(dú)立性要求明顯高于其他近親屬，請(qǐng)鏈接該部分內(nèi)容理解和掌握。

　　(四)保密原則的例外情形(精準(zhǔn)掌握)

　　1.法律法規(guī)允許披露，并取得客戶或工作單位的授權(quán);

　　2.根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告所發(fā)現(xiàn)的違法行為;

　　3.法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護(hù)自己的合法權(quán)益;

　　4.接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復(fù)其詢問和調(diào)查;

　　5.法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形。

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