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    2014注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》最新講義及習(xí)題:第十八章

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    第 1 頁(yè):考情分析
    第 2 頁(yè):重點(diǎn)、難點(diǎn)講解及典型例題

      重點(diǎn)、難點(diǎn)講解及典型例題

      一、股份支付的相關(guān)概念(★)

      (一)股份支付的概念及分類(lèi)

      股份支付,是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。股份支付具體又可分為以權(quán)益結(jié)算股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,其中以權(quán)益結(jié)算股份支付常用的工具有:限制性股票和股票期權(quán),以現(xiàn)金結(jié)算股份支付常用的工具有:模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)。

    2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》第十八章講義及習(xí)題

      二、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量(★★★)

      (一)股份支付的主要環(huán)節(jié)及意義

      股份支付通常涉及四個(gè)主要環(huán)節(jié):授予、可行權(quán)、行權(quán)和出售。四個(gè)環(huán)節(jié)主要意義如下表所示。

    環(huán)節(jié)

    意義

    授予日

    企業(yè)股東大會(huì)或類(lèi)似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn),該股份支付正式確立

    可行權(quán)日

    可行權(quán)條件得到滿足,職工或其他方有權(quán)獲取屬于自己的“勞動(dòng)果實(shí)”

    行權(quán)日

    職工滿懷欣喜地獲得企業(yè)授予的股票或現(xiàn)金

    出售日

    職工將取得股票對(duì)外出售,獲得真金白銀的經(jīng)濟(jì)利益流人
    注:現(xiàn)金結(jié)算的股份支付通常不涉及此環(huán)節(jié)

      (二)以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理

      天底下沒(méi)有免費(fèi)的午餐,職工或其他方-般也不會(huì)白白從企業(yè)獲得上述股份或現(xiàn)金,要想取得股份或現(xiàn)金需要滿足-些條件,這些條件種類(lèi)如下圖所示。

    項(xiàng)目

    會(huì)計(jì)處理

    授予日

    除了立即可行權(quán)的股份支付外,企業(yè)在授予日不做會(huì)計(jì)處理。

    立即可行權(quán)的會(huì)計(jì)處理:

    借:管理費(fèi)用(按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量)

    貸:資本公積——股本溢價(jià)

    等待期內(nèi)的

    資產(chǎn)負(fù)債

    表日

    借:管理費(fèi)用等A

    貸:資本公積——其他資本公積A

    A應(yīng)該怎么算?

    A=資本公積的本期期末余額-資本公積的期初余額(資本公積上期期末余額)

    資本公積的本期期末余額=預(yù)計(jì)行權(quán)人數(shù)×每人被授予的期權(quán)數(shù)×授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值×已過(guò)

    的等待期/預(yù)計(jì)總的等待期

    可行權(quán)日之后

    企業(yè)沒(méi)有什么事,不需要做會(huì)計(jì)處理

    項(xiàng)目

    會(huì)計(jì)處理

    行權(quán)日

    企業(yè)需要考慮是新發(fā)行股份還是從市場(chǎng)回購(gòu)-些股份來(lái)滿足職工行權(quán),處理分別為:

    新發(fā)股份獎(jiǎng)勵(lì):回購(gòu)股份獎(jiǎng)勵(lì):

    借:銀行存款借:庫(kù)存股

    資本公積——其他資本公積貸:銀行存款(花多少貸多少)

    貸:股本借:銀行存款

    資本公積——股本溢價(jià)(差額)資本公積--其他資本公積

    貸:庫(kù)存股

    資本公積——股本溢價(jià)(差額)

      【例題·單選題】花果山公司2014年1月1日授予其孫董事長(zhǎng)及40名中層管理人員每人200萬(wàn)份股票期權(quán)并約定上述人員在公司服務(wù)滿5年即可按照每股5元的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)1股本公司股票,2014年3月15日孫董事長(zhǎng)外出創(chuàng)業(yè)。離開(kāi)花果山公司。2014年末花果山公司預(yù)計(jì)剩余管理人員比較穩(wěn)定,其在以后年度不會(huì)出現(xiàn)離職現(xiàn)象,并經(jīng)評(píng)估確定每份股票期權(quán)在授予日和2014年年末的公允價(jià)值分別為20元和25元。則花果山公司2014年針對(duì)上述業(yè)務(wù)應(yīng)確認(rèn)成本費(fèi)用金額為( )。

      A.8000萬(wàn)元

      B.32000萬(wàn)元

      C.32800萬(wàn)元

      D.41000萬(wàn)元

      【答案】B

      【解析】花果山公司2014年應(yīng)確認(rèn)成本費(fèi)用的金額=40×200×20×1/5=32000(萬(wàn)元)

      (三)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理翻過(guò)了以權(quán)益結(jié)算的股份支付這座小山峰后,大家-鼓作氣,抓緊復(fù)習(xí)-下現(xiàn)金結(jié)算的股份支付,重點(diǎn)看下兩者的不同點(diǎn),爭(zhēng)取乘勢(shì)攻下以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付這個(gè)第二峰。有關(guān)現(xiàn)金結(jié)算的股份支付會(huì)計(jì)處理如下表所示。

    項(xiàng)目

    會(huì)計(jì)處理

    授予日

    除了立即可行權(quán)的股份支付外,企業(yè)在授予日不做會(huì)計(jì)處理。

    立即可行權(quán)的會(huì)計(jì)處理:

    借:管理費(fèi)用等(按授予日企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)量)

    貸:應(yīng)付職工薪酬

    ◆在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量,將其變動(dòng)計(jì)人損益

    等待期內(nèi)的

    資產(chǎn)負(fù)債表日

    借:管理費(fèi)用等M

    貸:應(yīng)付職工薪酬M

    M應(yīng)該怎么算?

    M=應(yīng)付職工薪酬的本期期末余額-應(yīng)付職工薪酬的期初余額(應(yīng)付職工薪酬上期期末余額)

    應(yīng)付職工薪酬的本期期末余額=預(yù)計(jì)行權(quán)人數(shù)×每人被授予的期權(quán)數(shù)×資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允

    價(jià)值×已過(guò)的等待期/預(yù)計(jì)總的等待期

    可行權(quán)日之后

    基本原則:不再確認(rèn)成本費(fèi)用,公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益

    借:公允價(jià)值變動(dòng)損益

    貸:應(yīng)付職工薪酬

    ◆等待期內(nèi)分?jǐn)偟臋?quán)益工具價(jià)值,確認(rèn)為職工的服務(wù)費(fèi)用.因此計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用,而等待期之后的權(quán)益工具公允價(jià)值變動(dòng),不屬于服務(wù)費(fèi)用,因此應(yīng)確認(rèn)為公允價(jià)值變動(dòng)損益

    行權(quán)日

    借:應(yīng)付職工薪酬

    貸:銀行存款等

      【提示】看完上表,請(qǐng)合上書(shū),閉目養(yǎng)神休患-下,同時(shí)腦海中要回憶-下權(quán)益結(jié)算的股份支付和現(xiàn)金結(jié)算的股份支付各個(gè)時(shí)期的會(huì)計(jì)處理以及差異。如果您不能總結(jié)出差異,那么請(qǐng)?jiān)倏?遍。在這里做三點(diǎn)重要提示,請(qǐng)務(wù)必掌握:

      (1)以權(quán)益結(jié)算的股份支付以授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算,不考慮后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具公允價(jià)值的變動(dòng)。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付則按照每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。

      (2)可行權(quán)日后,以權(quán)益結(jié)算的股份支付在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日不作處理.而以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日需確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益。

      (3)計(jì)算當(dāng)期成本費(fèi)用口訣:期末余額-期初余額(+以現(xiàn)金結(jié)算股份支付本期行權(quán)支付的現(xiàn)金)。

      【例題·單選題】經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn),M公司2010年1月1日實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃,具體內(nèi)容為:M公司為其100名中層以上管理人員每人授予1000份現(xiàn)金股票增值權(quán)?尚袡(quán)日為2013年12月31日。該增值權(quán)應(yīng)在2015年12月31日之前行使完畢。M公司授予日股票市價(jià)為每股5元,截至2013年累計(jì)確認(rèn)負(fù)債600000元,2010年至2013年共有10人離職,2014年沒(méi)有人離職但有8人行權(quán),共支付現(xiàn)金88000元,2014年末增值權(quán)公允價(jià)值為12元,預(yù)計(jì)2015年沒(méi)有人員離職。M公司針對(duì)該項(xiàng)股份支付2014年應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益的金額( )。

      A.384000元

      B.472000元

      C.-102000元

      D.102000元

      【答案】B

      【解析】該項(xiàng)股份支付應(yīng)確認(rèn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益的金額=12×(100—10-8)×1000—600000+88000=472000(元)

      【思路點(diǎn)撥】本期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用就等于本期應(yīng)付職工薪酬的貸方發(fā)生額,本期支付的現(xiàn)金就等于應(yīng)付職工薪酬的借方發(fā)生額,要計(jì)算應(yīng)付職工薪酬貸方發(fā)生額(本期確認(rèn)的成本費(fèi)用)-期末余額-期初余額+借方發(fā)生額(本期支付的現(xiàn)金)。

      關(guān)于以權(quán)益結(jié)算的股份支付,下列說(shuō)法中正確的有( )。

      A、以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)以授予日職工權(quán)益工具的賬面價(jià)值計(jì)量

      B、以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)以授予日職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量

      C、授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付,應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用

      D、在資產(chǎn)負(fù)債表日,后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的,應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整,并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量

      E、授予后立即可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付,應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的賬面價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用

      【正確答案】BCD

      【答案解析】以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的,應(yīng)當(dāng)以授予日職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。

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