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    2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義:第25章(10)

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      第十節(jié) 所得稅會(huì)計(jì)相關(guān)的合并處理

      一、所得稅會(huì)計(jì)概述

      資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

      二、內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)的合并處理

      【例題1·計(jì)算分析題】教材【例25-33】甲公司為A公司的母公司。甲公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)收賬款中有1 700萬元為應(yīng)收A公司賬款,該應(yīng)收賬款賬面余額為1 800萬元,甲公司當(dāng)年對(duì)其計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬元。A公司本期個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中列示有應(yīng)付甲公司賬款1800萬元。甲公司和A公司適用的所得稅稅率均為25%。

      甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),其合并抵消處理如下:

      『正確答案』(1)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵消,其抵消分錄如下:

      借:應(yīng)付賬款     1 800①

      貸:應(yīng)收賬款     1 800

      (2)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵消,其抵消分錄如下:

      借:應(yīng)收賬款     100②

      貸:資產(chǎn)減值損失   100

      (3)將甲公司對(duì)內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備導(dǎo)致暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)予以抵消。本例中,甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中,對(duì)應(yīng)收A公司賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬元,由此導(dǎo)致應(yīng)收A公司賬款的賬面價(jià)值調(diào)整為1 700萬元,而該應(yīng)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為1 800萬元,應(yīng)收A公司賬款的賬面價(jià)值1 700萬元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 800萬元之間的差額100萬元,則形成當(dāng)年暫時(shí)性差異。對(duì)此,按照所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異相應(yīng)的遞延稅款資產(chǎn)25萬元(100×25 010)。甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí),一方面借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目25萬元,另一方面貸記“所得稅費(fèi)用”科目25萬元。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款及其計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的抵消,在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該應(yīng)收賬款已不存在,由甲公司在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中因應(yīng)收A公司賬款賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成的暫時(shí)性差異也不存在,對(duì)該暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)則需要予以抵消。在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)其進(jìn)行合并抵消處理時(shí),其抵消分錄如下:

      借:所得稅費(fèi)用     25③

      貸:遞延所得稅資產(chǎn)   25

      三、內(nèi)部交易存貨相關(guān)所得稅會(huì)計(jì)的合并處理

      【例題2·計(jì)算分析題】教材【例25—34】甲公司持有A公司80%的股權(quán),系A(chǔ)公司的母公司。甲公司20×1年利潤(rùn)表列示的營(yíng)業(yè)收入中有5 000萬元,系當(dāng)年向A公司銷售產(chǎn)品取得的銷售收入,該產(chǎn)品銷售成本為3 500萬元。A公司在20×1年將該批內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的60%實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售,其銷售收入為3 750萬元,銷售成本為3 000萬元,并列示于其利潤(rùn)表中;該批商品的另外40%則形成A公司期末存貨,即期末存貨為2 000萬元,列示于A公司20×1年的資產(chǎn)負(fù)債表之中。甲公司和A公司適用的企業(yè)所得稅稅率均為25%。

      甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí),其合并抵消處理如下:

      『正確答案』(1)將內(nèi)部銷售收入與內(nèi)部銷售成本及存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵消,其抵消分錄如下:

      借:營(yíng)業(yè)收入    5 000①

      貸:營(yíng)業(yè)成本    4 400

      存貨       600

      也可以寫成:

      借:營(yíng)業(yè)收入    5 000

      貸:營(yíng)業(yè)成本    5 000

      借:營(yíng)業(yè)成本     600

      貸:存貨       600

      (2)確認(rèn)因編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表導(dǎo)致的存貨賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的暫時(shí)性差異相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)。本例中,從A公司來說,其持有該存貨賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為2 000萬元;從甲集團(tuán)公司角度來說,通過上述合并抵消處理,合并資產(chǎn)負(fù)債表中該存貨的價(jià)值為1 400萬元;由于甲公司和A公司均為獨(dú)立的法人實(shí)體,這一存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)從A公司的角度來考慮,即其計(jì)稅基礎(chǔ)為2 000萬元。因該內(nèi)部交易抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致的暫時(shí)性差異為600萬元(2 000-1 400),實(shí)際上就是抵消的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額。為此,編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)還應(yīng)當(dāng)對(duì)該暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)150萬元(600×25%)。進(jìn)行合并抵消處理時(shí),其抵消分錄如下:

      借:遞延所得稅資產(chǎn)  150②

      貸:所得稅費(fèi)用    150

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